Cesión de la posición contractual: una prestación de servicios sujeta a IVA
De acuerdo con el criterio de la AT, la cesión onerosa de la posición contractual en un contrato de arrendamiento financiero inmobiliario, sin transmisión de la propiedad, constituye una prestación de servicios a efectos del IVA, de conformidad con el apartado 1 del artículo 4 del Código del IVA portugués (CIVA).
En efecto, al tratarse de una operación realizada a título oneroso que no constituye una entrega de bienes, una adquisición intracomunitaria ni una importación, la misma se encuadra en el concepto residual de prestación de servicios previsto en el CIVA.
En este contexto, la cesión de la posición contractual no debe confundirse con una transmisión del inmueble objeto del contrato de arrendamiento financiero. Lo que se transmite es la posición jurídica de la arrendataria, mediante la cual la entidad cesionaria asume los derechos y obligaciones derivados de dicho contrato, con la autorización del arrendador financiero.
Base imponible y tipo de IVA
De conformidad con el apartado 1 del artículo 16 del CIVA, la base imponible de la operación corresponde, con carácter general, al importe de la contraprestación obtenida o que vaya a obtener el cedente.
La operación está sujeta al tipo general de IVA, de conformidad con el artículo 18, apartado 1, letra c), del CIVA.
Por tanto, el hecho de que la operación esté relacionada con un inmueble no determina, por sí mismo, la aplicación del régimen de exención previsto para determinadas operaciones inmobiliarias. En el caso analizado, la operación tiene por objeto la cesión de la posición contractual de la arrendataria, y no la transmisión de la propiedad del inmueble.
En consecuencia, la cesión constituye una prestación de servicios sujeta y no exenta de IVA.
Derecho a deducción del IVA por la entidad cesionaria
La AT ha analizado igualmente la posibilidad de que la entidad que adquiere la posición contractual pueda deducir el IVA repercutido por el cedente.
De conformidad con el artículo 19, apartado 1, letra a), del CIVA, en relación con su apartado 2, los sujetos pasivos pueden deducir el impuesto debido o soportado por la adquisición de bienes y servicios a otros sujetos pasivos, siempre que, entre otros requisitos, dicho impuesto haya sido legalmente repercutido y conste en una factura emitida conforme a los requisitos legales.
Por su parte, el artículo 20, apartado 1, letra a), del CIVA establece que únicamente otorga derecho a deducción el impuesto soportado en bienes y servicios utilizados para la realización de operaciones sujetas y no exentas.
En el caso analizado, la entidad cesionaria realiza exclusivamente operaciones sujetas a IVA que otorgan derecho a deducción y el inmueble objeto del arrendamiento financiero se destinará al desarrollo de dicha actividad.
En estas circunstancias, la AT concluye que el IVA repercutido por el cedente en la cesión de la posición contractual es deducible por la entidad cesionaria, siempre que el impuesto sea legalmente debido, esté debidamente documentado mediante una factura emitida de conformidad con los artículos 29 y 36 del CIVA y se cumplan los demás requisitos legales aplicables al ejercicio del derecho a deducción.
Principales conclusiones
La cesión onerosa de la posición contractual en un contrato de arrendamiento financiero inmobiliario constituye una prestación de servicios a efectos del IVA;
La operación está, en principio, sujeta y no exenta de IVA al tipo general;
La base imponible corresponde a la contraprestación obtenida o que vaya a obtener el cedente;
La operación no constituye una transmisión del inmueble, sino la transmisión de la posición contractual de la arrendataria;
El IVA soportado por la entidad cesionaria puede ser deducible, siempre que esta utilice el inmueble para el desarrollo de operaciones sujetas a IVA que otorguen derecho a deducción;
El ejercicio del derecho a deducción depende, entre otros requisitos, de que el IVA sea legalmente debido y conste en una factura emitida de conformidad con los requisitos legalmente establecidos.
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